原文题目：Taxation in the Age of Smart Contracts: The CryptoKitty Conundrum
作家：Allison Christion, Professor and Associate Dean, H. Heward Stikeman Chair in Tax Law, McGill University Faculty of Law
文献起因：Ohio State Tech Law Journal, Vol.16.1(2020), p.91-113
编译：叶家雯，复旦大学法学院本科生
注：本篇编译仅供练习钻研之用，请读者勿作商用；如需引用，请读者详阅原文。
概要：智能合约引起个人部门的趣味，但同时形成了税收施行课题。本文开始简略地注释了智能合约的本领背景、定义、用途，并引入基于以太坊的以太猫系统算作根底案例以琢磨所触及的一些寻衅。以来，本文琢磨了税务机关经过采用法则保养政策来对立智能公约的侵害、正在智能合约改革中经过成为合约的一方对于个人智能合约施行干涉或试图经过摆设自身的智能公约本领投入墟市与个人开垦商合作(和这些方式的配合应用)的缘由及其办法，并对于各个状况依托以太猫的生态系统算作全部案例议论。文章最终，作家预计税务部门正在短期仍将经过纯熟的保险办法尽其最大尽力束缚税收制度滥用课题。
1、绪言
智能合约是一系列由算计机编程的答应以及主动事宜，它们正在产生事先决定的触发事宜常常主动施行义务，而无需讼师、法院或其他公法机构等受信赖的公法中介机构的干涉，所以被称为“弗成拦阻的法式”。智能合约正在没有第三方帮助的状况下施行协议条目的才略引发了全体私营企业的趣味，监管机构对于其的反应则犹如更为束缚。后者大概会对于因经过利用智能合约匆匆进非传统买卖以绕过现有的公法制度而对于智能合约的利用孕育警觉。尤为对付税务部门而言，非传统买卖的推广，稀奇是经过无简单一切人或负担方的假造过程告竣的买卖，作对了所得税税收的一个枢纽体制，即经过讲述以及预扣责任使得第三方算作一定买卖的收税主体。当潜伏应纳税支出的纳税责任人是境外、假造、未知或该三者的随便配合，和大概的买卖范围没有契合纯熟的常规时，施加税收责任就容易很多。即使正在相关买卖是合法的的状况下，思虑到让渡的标的全面是假造物业、买卖的一个或多个到场方未知和买卖平台住址职位于监管机构的物理监管范围之外的状况，触及的课题也会更为繁复。
另一方面，监管部门大概会将智能合约视为选拔公法遵循度的机缘，经过当局自身算作本应为平易近事协议的一方当事人大概妄图并向社会逼迫实行自身的智能合约系统。例如，假设当局也许(理论操作中)正在施行给定的转账时——大概愈甚，搜寻出转账并向自身付款——将自身算作主动收款人写入智能合约中，那么买卖的去焦点化性子、买卖者的匿名身份，物业的假造性子，以至受害人的信息，一切这些因素均可能没有再与施行税收征管相干。一定当局可否无效地强行干涉个人协议以取得税款取决于其对于至多一个买卖方、智能合约或智能公约保存平台施加毅力的实际才略。假定它们正在他日得以大领域实施，则很难决定智能合约最终将会妨碍或匆匆进国家收税的效用。
二、争论背景
(一)智能合约的性子
集体以为，智能合约既非智能，也没有具备公约属性，所以对付智能合约的性子生存诸多议论。该概念由算计机迷信家Nick Szabo于1994年引入，他将智能合商定义为“施行公约条目的算计机化买卖法式”，其观念正在于经过让算计机法式(而非人)正在预约的他日刺激因素产生时主动施行预约的功能，以施行指定的公约条目。以太坊开创人Vitalik Buterin经过以下举例施行定义，“一集体大概有一份以下的资金公约：A也许每天提取高达X单元钱币，B也许每天提取高达Y单元钱币，A以及B共也许提取一切总量的钱币，A也许合拢B的取款才略。”Vitalik Buterin的举例属于利用智能合约向投资者发行加密钱币，比如Etherparty揭晓的 Rocket 2.0 为首次发行钱币筹集资金时利用的那样。支柱者假想智能合约精深利用于更为传统的情境，比如每次正在流媒体或批发平台收听或下载歌曲时向音乐人支拨版税。但只怕智能合约最遍及的用途之一正在于以太猫的买卖以及繁衍情境中。
(二)以太猫CryptoKitties
以太猫是以太坊收集上买卖的数字物业，其特殊属性正在于禁止经过数字繁衍的大局繁育新的、特殊的数字物业。以太猫属于智能合约，缘由正在于每个以太猫都是一种数字物业，个中蕴含的代码经过配合以及操作摹拟繁育以天生全新、特殊的数据——两个以太猫的一切者也许挑选使其繁育，但由此孕育的后世经过算计机代码主动运算孕育，运算的了局弗成先见且独一无二。新孕育的以太猫大概比它们的怙恃更有价值或没有如其怙恃有价值，而单只以太猫的代价一经升高至17万美元。以太猫建立于以太坊收集之上，而以太坊正在很大水准上遍及了智能合约，但智能合约也大概经过NEO，Chainlink，EOS，Stratis或其他多个收集施行。正在以太坊以及其他收集中，智能合约被精深定义为正在区块链上运行的一切法式(不管它是否理论施行一切公约条目)。以太坊的网站今朝供给全体也许被写作智能合约的大概产生的协议样本，席卷遗志、保障规划、投票备案、出售公约或婚姻协议。
(三)智能合约下的税收困局
缭绕智能合约孕育的高兴以及猜疑立场良多状况下与其克服传统公法制约的潜力相关。对于智能合约的延续热心意味着智能合约的遍及是大概的，即使迄今为止的体味说明有充分的缘由应持束缚立场。这形成了税务机关面临两难境地：一方面，税法没有能无视新兴本领，由于其对于投资者以及破费者有理论作用，而智能合约一经孕育该等作用，由于生存经济意思的买卖一旦产生即触及税收，而智能合约的税收作用大概对于国家算作最低控制理性经济顺序的守卫者连续运作相当主要；另一方面，假设智能公约确切结束理论应用并成为买卖的主要驱策者以及调治者，税务机关大概指望发扬比简捷地利用现有公法制度于新的实际状况更努力积极的影响。正在思虑税务机关应付政策时，犹如有三种大概且非互斥的方式可供其利用：(1)应用传统政策攻击这项本领，即试图逐个买卖地克服施行税务权益的闭塞；(2)干涉买卖，经过强行插入个人公约的订立以追寻从该本领中获益的方式；和(3)到场合作并掌握墟市，经过建立一个合作性的平台以根据自身创造买卖条目匆匆进数字买卖。本文将对于这三种政策次序议论。
三、应付政策
(一)应用传统政策
税务机关对于一切新本领的第一反应很大概是承认其革命性，并试图用纯熟的保险办法来弥补现有法则，以正在新呈现的情境下保险税收。寰球对于所谓"数字化经济"兴起的回应就是这一方式的例证，并为税务机关若何处置智能合约供给了一个参照模板。正在发布束缚数字经济孕育的课题将是其攻击根底侵害以及成本转化(BEPS)的国际发起的主要平台后，经济单干与繁华构造(“OECD”)于2015年揭晓“步履讲述I”，招认正在界定数字经济方面空洞共鸣，而正在开垦稳固连接且互利的征税方式方面共鸣则尤其空洞。“步履讲述I”以为数字经济属于经济部门，并且出于拟定完满的税务办法的想法没有施行稀奇识别的意思，并提出对于现有法则编制作出微调以算作避让与新兴本领相干的税基侵害的保险办法的三种挑选，即扩张关连、征收新的预扣税以及征收新的平衡税。以来，OECD揭晓了相关该主旨的“中期讲述”，表露了迄今为止的考察了局，并秘密了大众磋商窗口期。中期讲述中对于大概的区块链利用的议论异常浅薄，个中大全体留神力都分散正在公有加密钱币的利用上。OECD即使以为须要进一步的考察磋商，但已提出提议采用大概的监管束缚规划，如“要求数字物业买卖平台或其他第三方讲述以及/或禁止税务机关取得相关数字物业买卖信息要求的立法办法”。这是应用纯熟的兵器攻击的一个规范例子：大普遍学者以为第三方讲述以及预扣对于无效所得税征税相当主要，并且是应付精深的所得税征收合规课题的独特政策。OECD对于该吓唬提出的政策为，针对于新寻衅应用该等纯熟的实行体制，而没有是以为新寻衅本体上没有应受规范方式的制约。
然而，正在智能合约情境下，扩充规范方式的利用将带来一些比较艰巨的寻衅。该寻衅正在于，智能合约也许绕开统领界限的限制而OECD的成员国没有能。正在没有清爽单干联系的状况下，属地统领的国际国法属性始终无效地制止了跨境税收的施行。OECD文件中很少清爽议论这些统领权边界课题，但它们始终是触及国际税收司法课题一切议论的潜伏缘由。不过，智能合约很大概没有受该规范政策的作用，由于一切基于散布式帐本本领的产物都空洞使税收可行的一项必需因素——即一个也许负担税收责任的负担方，即使其没有是最终纳税人。OECD的中期讲述未说起正在如散布式帐本中没法向一切一人强加这种征管要求的状况下，若何要求供给信息或要求当事方采用一切其他办法。没有幸的是，就该政策而言，异样缺失可判别且可负担该等责任的主体以被指定为征税事情当事人(比如正在有限共同公司或有限负担公司的状况下，也许将其指定为纳税负担人)。智能合约也许正在一切法域失去开垦，正在一切地点编写软件，并正在寰球成千上万现有及他日的矿工维护的区块链上运行。很难设想实行讲述以及预扣要求将若何完结。
往日文先容的以太猫为例，以太猫正在第三方平台Dapper以ETH施行买卖，所以要采办以太猫须要猎取ETH(比如利用法订货币或其他加密钱币)，设置一个Dapper帐户以及一个链接到Dapper帐户的以太猫帐户，然后采办以太猫；滋生须要支拨极度的ETH用度。ETH也许经过诸多买卖所采办；Dapper禁止经过诺言卡采办，比如经过持牌金融机构Simplex。就一定当局选定讲述以及预扣税款的第三方中介而言，以太猫系统犹如供给了良多挑选，但有大概没有一个供挑选的到场方拥有税务机关所需的一切信息。个中，Simplex犹如恐怕供给实用的信息，由于它算作一家金融机构正在匆匆进法订货币与加密钱币买卖时会网络与税收相干的信息。不过，Simplex网络的信息是正在将法订货币兑换为一种或多种加密钱币和将此类加密钱币转化到Dapper钱包的背景下的，用法订货币采办加密钱币没有是应税动作，经过后续的买卖才变成潜伏税收。Dapper大概恐怕供给相关以太猫买卖两边施行加密钱币买卖的一些税收信息，但Dapper必需跟踪一切以太猫用户用度根底、持有期以及所赚取的出售代价(这是潜伏可行的)，和一切用户正在一切相干时光的税收住宅。这正在2019年6月以前没有太大概完结，由于Dapper不常拥有税收寓所信息，不过迩来正在假造物业买卖方之间采用的扩张信断交换的办法来施行买卖的状况大概会改革这种了局。
随着国家为了洗钱以及恐惧分子融资想法而强化对于假造物业的监管，跨国之间网络以及共享的信息将席卷税收相干信息。这选拔了预期智能合约预收以及讲述责任施行度，只有该合约正在受监管的托管钱包(如Simplex以及Dapper)中施行买卖。但该预期是基于现在假造物业震动中集体生存的远大信息缺口是也许克服的这一假定。但即使该办法是大概的，对于假造物业办事供给商的精细信息讲述责任也没有合用于触及没有受监管的实体或平台的对于等买卖，而这些实体或平台是假造物业墟市中一个混乱且不停增添的细分墟市。
(二)干涉买卖
当局的第二种大概的政策是强行将自身角色安置进私营部门对于新兴本领的开垦中以完结其税收司法目的。正在这种状况下，税务机关将索求正在尽大概多的智能合约中成为指定的收款人，进而正在一切主动合约中施行预扣体制。与上述符合政策一律，这种方式今朝生存一些矜重的本领以及统领闭塞。他日当局大概经过呆板练习算法逐个平台地检测智能合约的建立，进而推广税收合规的大概性。
此处也许参照OECD熟行动讲述I中算作大概保险办法提到的基于平台的间接税合领域型。现在，生存一个相对于较短的批发出售平台清单以供当局经过与一定公司(比如Amazon，Airbnb，Uber等)订立单干税务预扣协议取得异常可不雅的间接税(物品及办事)合规支出。与这一政策相一致地，即使生存一千多种加密钱币并且品种始终不停推广，但仍生存跨越的区块链平台以及相对于占主导职位的加密钱币，个中最主要的钱币是比特币，就智能合约而言，以太坊则居于首位。其余，这些主要的加密钱币的大型矿工的数目犹如也异常有限，有大概为税务机关计划合规协议的处事供给拥有可行性的目的。
传统的金融机构大概是克服加密钱币矿工和难以捉摸的散布式帐本本领的切入点。大型批发银行以及诺言卡公司也恰恰是区块链本领的寰球最大投资者。比如富国银行(Wells Fargo)，美国银行(BOA)，纽约银行(BONY)以及万事达卡(Mastercard)不同为各类基于区块链的支拨系统申请了数十项专利。个中，万事达卡已申请了将法订货币帐户与数字物业相干联的系统的专利。这使这些金融机变成为司法链中的潜伏保持点。与一切加密钱币比拟，所谓的法订货币(尤为是美元)连续维持牢靠以及切实(且就现在看起来也确切如许)的劣势，正在这种意思上，传统的金融中介机构将连续成为大伙经济疆土的主要组成全体。一方面，金融中介机构处于国家税收监管之下，同时这些机构正在特定水准上符合了区块链本领，所以大概正在税务机关和难以捉摸的纳税人以及买卖之间供给了相当主要的关连。由此，它们大概成为列国当局参加而非对立基于加密钱币的买卖、智能合约和基于区块链的他日利用呈现的最好甚至于仅有的指望。
再次以以太猫为例，也许猜测，税务机关也许实验将其自身写入Dapper平台进而正在以太猫生意两边施行买卖(席卷经过繁衍对于物业施行滋生)的历程中成为收取买卖费的矿工之外的收款人。这将正在尝试中变成一个法式树立的预扣功能：Dapper大概会将以ETH支拨的税款转化到税务机关的账户中，转化办法与今朝将自然气鼓鼓传输给ETH矿工的办法不异。由于ETH没有是出于税收想法的钱币，因而该动作异常于将纳税人的财富转化给税务机关，这大概会由于它会触发收益(进而导致极度的税收)或亏空(大概会或没有会作用纳税人昔日的支出)孕育拦阻观点。为了使这些税收作用最小化，纳税人犹如有大概索求有税收优惠标识的一定ETH算作支拨钱币，进而使得大伙状况繁复化。除了该税收课题之外，该政策尚且触及许多本领难题，个中席卷当局将没有得没有采用以ETH支拨税款。假设税务机关没有采用ETH，则必需决定由谁担任支拨将ETH变换为法订货币相干的买卖用度(和处置钱币稳定)。这些用度很大概由纳税人担任负担，进而大概导致正在税收作用和正在完结纳税人横向平正方面孕育其他拦阻观点。其余，假设预扣税没有是最终税，则必需向纳税人供给相关无效支拨给税务机关的法订货币金额的信息，并且正在退款历程中大概会触及钱币稳定的课题。一切这些本领细节都正在很大水准上也许束缚，不过随着加密钱币类别以及买卖的数目以及体量的推广，其所触及的繁复性也异常可不雅。
(三)掌握墟市
最终，OECD正在对于数字税收的中期讲述中表示，列国当局大概会经过利用自身的新兴本领来索求墟市化天时用其特殊职位的大概性。迄今为止，税收利用法式的开垦范围犹如分散正在间接税收合规方面，但犹如弗成避免的是，当局将经过开垦自身的区块链平台来索求清除没有受监管的墟市，然后试图让私营部门正在该平台而非其他平台施行买卖(不管是出于约束依然出于经济动机)。
正在繁华更直接、更着重合规性的方式方面，OECD对于数字税收的中期讲述指出了税收办理部门大概利用区块链来进步“支出以及买卖讲述的效用以及安全性”对于税收办理机构将若何完结这一目的的信息并没有布满，但异常昭著的是一些当局在出于监管想法对于区块链利用施行考察，席卷出于税收想法。
比如，中国的深圳经济特区以及广东省税务局在开垦区块链利用法式以完结电子发票平台。深圳市税务局与中国科技权威腾讯单干并”乐成地将区块链发票系统与微信支拨平台连贯起来”(其寄义尚没有领会)，广东的平台仍正在开垦中。该动作的动作逻辑正在于区块链将进步发票办事的效用以及透明度，由于税务机关以为，“区块链本领已正在税务机关、发票办事供给商、纳税人和其他各方之间建立了高度互信的数据共享体制”。基于异样的缘由，泰国税务部门在争论区块链利用法式以攻击增值税哄骗。
然而，除了税收合规性之外，当局还正在与区块链相干的其他范畴实验了操控墟市方面的改革，这些改革最终大概有助于为自身建立很是有利于开垦呆板练习算法的数据池。如上文的墟市参加方式所述，现在的尽力大概成为他日众人掌握个人智能合约的根底，以使得当局恐怕直接告竣他们本需经过单干告竣的目的，即经过前述到场墟市的办法。
委内瑞拉选择国家加密钱币Petro便是这种方式的一个例子。亦生存其他实例，如澳大利亚发布其在一个部门中研究利用区块链以”经过泛当局框架供给安全以及透明的国际交易以及供应办理”，而正在另一个部门中“完结更好的可延续性以及可回首性”并“满意破费者对于可延续洽购产物的须要”。
基于区块链的供应链可回首性是私营部门繁华的主要范畴，澳大利亚并没有是仅有大概建立一个与私营部门的产物相抗拒的平台的当局。中国也正在2019年发布在开垦基于区块链的系统以“过更好的可回首性以及防伪办法强化对于食品以及药品格量的监管”。与之一致地，毗连国发布将引入基于区块链的系统，以监测从吉布提口岸(签发栈单)到埃塞俄比亚(毗连国粮食步履住址地)的粮食输送以办理其人道主义粮食帮助处事，该帮助正在在接受打仗的想法地轻易受到滥用。
基于区块链的供应链将为当局供给大度信息，这些信息对付各类监管想法均可能是有价值的。正在税收场景下，当局也许经过开垦可行的区块链平台以收费为企业以及破费者供给贵重办事并大概以此排斥更多的到场方以及个人买卖，最终使其恐怕结束网络信息以施行税收。
再次以以太猫为例，当局将索求供给一个平台来取代Simplex或Dapper(或二者)，绕过金融机构并建立精简的法订货币-加密钱币调换系统，然后引入以太猫开垦团队将其软件整合到其系统中。这种方式的分明劣势正在于乐成建立这样一个平台，即当局将掌握一切相干买卖，并且没有须要第三方施行极度的讲述或预扣；其劣势则正在于，其他税务机关仍将没有得没有依赖国际单干来取得他们为自身的合规处事所需的信息。
现在主权国家的智能合约利用仍处于阶段初期，尚没有清爽其正在税收司法方面的跨越状况。不管若何，更精深的社会掌握大概是应用该政策的主要了局——即使其非主要想法，而集体是否承诺采用此类系统并采用其监管前因(不管是否与税收相干)的水准还有待决定。
四、结论
正如区块链本领自己，智能合约仍正在处于开垦中，今朝就当局利用这些本领与私法顺序施行直接合作，对立、抑遏、到场或试图掌握假造物业墟市的榜样寄义施行无效的分解，大概为时过早。OECD成员国最有大概利用纯熟的第三方预扣以及讲述这一束缚、加紧反映的方式，尤为是思虑到金融步履处事组对于金融中介机构施行国际监管的最晚进展。然而，全体国家大概经过成为本领后行者以便对于假造物业震动以及改革取得更多掌握。
所以即使有分歧的缘由，但没有缘由渴望税务机关将经过智能合约系统乐成地完结税收办理目的。正在买卖方、买卖及平台要受其物理安排的状况下，当局仍然有渊博的方式来完结积极的数字转化。因为空洞收集检查(尝试中即使绕过公法闭塞也有大概退步)，迄今为止多少乎没有实例说明当局恐怕利用一切大局的本领来全面掌握假造物业、假造平台、或分别的收集。异样地，多少乎没有缘由置信一切当局将开垦一个合作性的平台以排斥私营部门的买卖而使得后者没有利用没有受管理的代替规划。相反，最大概的状况是迄今为止采用的政策，即正在资源受限以及公法壁垒制约下，税务部门经过纯熟的保险办法尽其最大尽力地束缚最重要的税收制度滥用课题。也许一定的是，这是一场堂吉诃德式的争斗，但正在其他政治平定呈现以前，这样的争斗将不断延续上来。